Para se calcular o montante das gratuidades que a entidade beneficente de assistência social está obrigada a conceder, tendo como base o decreto 2.536/98, art. 3°, inciso VI, é preciso fazer uma efetiva interpretação jurídica segundo os princípios do Direito. Em vista da natureza tributária e previdenciária implicitamente contida na norma, devem ser aplicadas, especificamente, as normas de direito tributário à determinação da base de cálculo das gratuidades a serem concedidas.
A lei 5.1721 assim dispõe no art.109: “Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários”.
Portanto, ao interpretar o inciso VI do art. 3° do decreto 2.536/98 não se pode, de maneira alguma, afirmar que toda receita da entidade de assistência social deve servir de base ao cálculo determinante das gratuidades a serem concedidas. Se tomássemos para os cálculos todas as receitas, estaríamos incluindo valores que não se lhes devem ser agregados, bem como receitas de caráter meramente econômico.
O inciso citado obriga de forma eficaz e taxativa que, a partir de julho de 1998, as entidades apliquem anualmente, em gratuidade, pelo menos 20% da “receita bruta proveniente da venda de serviços, acrescida da receita decorrente de aplicações financeiras, locação de bens, venda de bens não-integrantes do ativo imobilizado e doações particulares, cujo montante nunca será inferior à isenção de contribuições sociais usufruída”.
Antes de averiguar o conteúdo desse inciso, é necessário conhecer o art. 111 do Código Tributário Nacional (CTN), que preceitua: “Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I – suspensão ou exclusão do crédito tributário; II – outorga de isenção; III – dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias”.
Hermenêutica jurídica do inciso VI do art. 3° do decreto 2.536/98, com base na interpretação literal/gramatical:
I) A entidade beneficente de assistência social deve aplicar em gratuidade valor apurado“anualmente”.
a) Isso quer dizer que é a “pessoa jurídica” como um todo, e não unidade por unidade administrativa (filiais, departamentos e núcleos de atividades), que deve comprovar o montante das gratuidades com relação à aplicação do percentual de 20%.
b) A norma não determina que a gratuidade deva atender ao percentual de 20% mensalmente, mas sim anualmente.
II) A norma diz: aplicar 20% sobre a receita bruta, não entendida como toda a receita auferida pela entidade, mas sim somente aquela que compõe e constitui a base de cálculo das gratuidades, conforme definição legal descrita no inciso estudado.
III) As receitas que constituem a receita bruta / base de cálculo das gratuidades são:
a) venda de serviços;
b) receita decorrente de aplicações financeiras;
c) locação de bens;
d) venda de bens não integrantes do ativo imobilizado;
e) doações particulares.
A receita bruta para o cálculo das gratuidades não é o termo genérico, mas a definição legal contida no decreto 2.536/98. O art. 110 da lei 5.172/66 (CTN) diz: “A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos municípios, para definir ou limitar competências tributárias”.
Dessa forma, entende-se, como exemplo, que determinadas receitas, tais como auxílios e subvenções, convênios e/ou parcerias beneficentes filantrópicas, receitas decorrentes de atividades pastorais, religiosas e ministeriais (no caso de entidades confessionais), bolsas de estudos, gratuidades inseridas na conta de receita de serviços, entre outras, não compõem a base de cálculo integrante da receita bruta para fins de determinação das gratuidades.
De outro lado, caso determinada receita se qualifique e se tipifique como “venda de serviços”, embora classificada com outra nomenclatura contábil, servirá de base para a composição da receita bruta / base de cálculo. Por exemplo: cursos extracurriculares, pensão, aulas extras etc. O importante é a caracterização do fato imponível para se situar ou não juridicamente como “venda de serviços”.
Se não houver a tipificação, inexiste a base de cálculo sobre o valor da receita, que poderá ser de outro tipo, mas não “venda de serviços”, como a gratuidade escolar inclusa e contabilizada no valor das receitas de serviços, que não se constitui em “venda de serviços”, nem efetivamente em receita, razão pela qual deve ser excluída da “base de cálculo” das gratuidades a serem concedidas.
IV) A política de como aplicar os 20% é estabelecida pela entidade, salvo se o Conselho Municipal de Assistência Social (CMAS) estabelecer, em nível local, forma diferente, respeitando, entretanto, o percentual de 20% de que trata o decreto 2.536/98.
